Modelo 232 и операции с вашей собственной компанией

Что декларирует 232 и почему он ушел из modelo 200

Modelo 232 это «информативная декларация об операциях со связанными лицами и об операциях и ситуациях, связанных со странами или территориями, признанными налоговыми гаванями», утвержденная приказом Orden HFP/816/2017 от 28 августа. До этого детали операций со связанными лицами заполнялись внутри самой декларации modelo 200, в информационной таблице. Преамбула приказа объясняет это прямо: для налоговых периодов, начинающихся с 1 января 2016 года, эти таблицы решили перенести из декларации по налогу на прибыль в новую информативную декларацию, которую заполняют только те компании, которые обязаны отчитываться, что снижает косвенную нагрузку для всех остальных.

Что именно декларируется, написано в статье 3 приказа, и это стоит знать до того, как смотреть на пороги, потому что отсюда понятно, как суммы складываются между собой. Операции отражаются с разделением на доходные и расходные, без взаимозачета между ними, даже если они относятся к одному и тому же понятию, и группируются по связанному лицу и по виду операции при условии, что использован один и тот же метод оценки; если метод отличается, операции одного вида идут отдельными записями.

По каждой записи требуются налоговый номер и имя или наименование связанного лица, признак физического или юридического лица, вид связанности по статье 18 закона о налоге на прибыль, код провинции или страна резидентства, ключ вида операции (одиннадцать ключей, от приобретения материальных товаров до аренды недвижимости и процентов по займам), признак дохода или платежа, метод оценки из статьи 18.4 и сумма операции без НДС.

Это чисто информативная форма: по ней нет ни уплаты, ни возврата, и она не заменяет и не повторяет декларацию по налогу на прибыль. То, что форма информативная, не делает ее ни необязательной, ни безобидной: собранные в ней данные как раз и позволяют администрации находить операции со связанными лицами, которые могут быть оценены не по рыночной цене, поэтому написанное здесь вполне может стать отправной точкой последующей проверки по самому налогу.

Кто считается связанным лицом и роль порога в 25 %

Статья 18.2 закона о налоге на прибыль перечисляет случаи связанности. Больше всего небольшую SL касаются первые два: «компания и ее участники» и «компания и члены ее совета или администраторы, кроме того, что относится к вознаграждению за исполнение их функций». Дальше в списке идут супруги и родственники по прямой или боковой линии, по крови или по свойству до третьей степени, участников и администраторов, а также две компании, принадлежащие к одной группе, причем группа понимается так, как ее определяет статья 42 Торгового кодекса.

Последний абзац того же пункта проводит границу, о которой спрашивают чаще всего: «в случаях, когда связанность определяется через отношения участников с компанией, доля должна быть равна 25 процентам или превышать их». Равна или превышает, то есть ровно 25 % уже создают связанность. Участник с долей 10 % по этому основанию связанным лицом не является; участник с долей 30 % является. Тот же абзац добавляет, что упоминание администраторов охватывает и юридических, и фактических, поэтому тот, кто реально управляет компанией, считается связанным лицом, даже если он нигде не записан.

Связанность через должность не имеет процентного порога: администратор является связанным лицом, даже не владея ни одной долей. Зато закон прямо исключает из этой связанности вознаграждение за исполнение функций администратора, поэтому сама по себе зарплата по должности не является операцией со связанным лицом для этих целей. Когда единственный участник одновременно является оплачиваемым администратором, это вознаграждение стоит отделять от остальных операций, следуя руководству о вознаграждении администратора; самый простой для распознавания случай, компания с единственным участником, одновременно и самый частый среди тех, кто открывает SL без партнеров.

Прежде чем считать анализ законченным, стоит нарисовать полное дерево отношений: супруг, дети и родители каждого участника, остальные компании группы и администраторы этих других компаний тоже попадают в список, а такие связи почти никогда не записаны ни в каком внутреннем документе компании.

Правило 1: 250 000 евро с одним и тем же связанным лицом

Статья 2.1.a) приказа обязывает подавать 232 по «операциям, совершенным с одним и тем же связанным лицом, при условии что размер встречного предоставления по совокупности операций в налоговом периоде превышает 250 000 евро по рыночной стоимости». Три детали этой фразы решают почти все случаи.

Первая: расчет ведется по каждому контрагенту, а не сложением всех операций компании со связанными лицами. Два разных участника, у каждого из которых по 200 000 евро собственных операций, это правило не включают, хотя вдвоем они дают 400 000 евро. Вторая: операции любых видов с одним и тем же лицом складываются вместе. Заем, аренда и продажа основного средства одному и тому же участнику это не три отдельных анализа, а одна общая сумма. Третья: норма говорит «превышает», поэтому ровно 250 000 евро обязанности не создают, а 250 000,01 создают.

У специфических операций правила 2 есть собственный порог, более низкий и рассчитываемый иначе. Статья 2 прямо не говорит, вычитаются ли они дополнительно из суммы по этому подпункту a); kontora при оценке этого правила их не учитывает, поскольку они уже считаются в своем собственном. Если именно эта разница в вашем случае решает, подавать декларацию или нет, последний раздел руководства объясняет, почему сомнение разрешается подачей.

Есть одинаковая цифра, которую не стоит путать с этой: статья 18.3 закона о налоге на прибыль освобождает от специальной документации операции с одним и тем же связанным лицом, если их совокупность не превышает 250 000 евро встречного предоставления по рыночной стоимости. Число то же, обязанность другая: одна про информативную декларацию, другая про досье, которое нужно хранить на случай запроса.

Правило 2: 100 000 евро по специфическим операциям

Статья 2.1.b) устанавливает второй порог: «специфические операции, при условии что совокупная сумма каждого из этих видов операций в налоговом периоде превышает 100 000 евро». Тот же подпункт определяет, что такое специфическая операция: это операции, исключенные из упрощенного содержания документации, о которых говорят статья 18.3 закона о налоге на прибыль и статья 16.5 регламента к нему.

Этот перечень, прочитанный в самом законе, содержит пять позиций: операции налогоплательщиков подоходного налога, применяющих объективный метод оценки, с компаниями, в которых они, их супруги, родители или дети владеют не менее чем 25 % капитала или собственных средств; передача бизнеса; передача ценных бумаг или долей в собственных средствах компаний, не допущенных к торгам на регулируемых рынках, либо допущенных к торгам на рынках, расположенных в налоговых гаванях; операции с недвижимостью; операции с нематериальными активами.

Ключевая фраза этого порога звучит как «каждого из этих видов операций»: суммирование идет по виду специфической операции, по всем связанным контрагентам сразу, и разные виды между собой не смешиваются. Продажа помещения участнику за 60 000 евро и передача ему некотируемых долей другой компании за 45 000 евро не дают 105 000 евро для целей этого правила: это два разных вида, и каждый остается ниже своего порога. А вот две продажи недвижимости одному и тому же участнику в одном году, на 60 000 и на 45 000 евро, действительно дают 105 000 евро и порог превышают.

Специфический характер операции определяется ее природой, а не административным ярлыком: продажа недвижимости участнику остается специфической операцией, как бы она ни называлась в договоре, и классифицировать ее так следует в момент отражения в учете, а не восстанавливать эту классификацию спустя месяцы, уже открыв форму.

Правило 3: 50 % от оборота, без минимальной суммы

Вот правило, которое действительно достает небольшую SL. Статья 2.3 обязывает подавать форму «независимо от размера встречного предоставления по совокупности операций, совершенных с одним и тем же связанным лицом», в отношении «тех операций одного вида, которые к тому же используют один и тот же метод оценки, при условии что сумма совокупности таких операций в налоговом периоде превышает 50 % оборота компании».

Преамбула приказа объясняет, зачем это правило нужно: это специальная норма против дробления операций со связанными лицами, и там же ориентир назван как чистая сумма оборота компании. Нижней границы в евро нет: значение имеет доля от размера самого бизнеса, поэтому компания со скромными продажами включает это правило столь же скромными операциями.

Крайний случай, причем совсем не редкий, это компания с нулевым оборотом: только что учрежденная либо находящаяся на стадии до первых продаж, но уже несущая расходы. Любая операция со связанным лицом математически превышает 50 % от нуля, поэтому правило обязывает. Оно не исчезает из-за пограничности ситуации: оно оценивается так же и срабатывает легче, а не труднее.

И оно требует сгруппировать данные до сравнения: операции одного вида, у которых к тому же совпадает метод оценки, складываются между собой, даже если каждый договор в отдельности маленький. Несколько договоров аренды с одним и тем же участником, оцененных одним методом, образуют единую совокупность для сравнения с 50 %, и именно эта сумма сопоставляется с половиной оборота за год.

Ловушка микрокомпании: аренда помещения участника

Пример, который лучше всего показывает правило 3, одновременно и самый распространенный на практике: SL работает в помещении, принадлежащем ее участнику, и платит ему ежемесячную аренду. В самой форме у этой операции есть собственный ключ, номер 8, «аренда и другие доходы от передачи права пользования недвижимостью». Если компания зарабатывает немного, аренда в 700 евро в месяц (8 400 евро в год) легко может составить больше 50 % оборота, и в этот момент 232 нужно подавать из-за одной этой операции, даже близко не подходя к 250 000 евро правила 1.

Это удивляет, потому что абсолютная сумма звучит незначительно рядом с большими порогами, и именно такая диспропорция заставляет столько небольших компаний пройти мимо: они мысленно сравнивают себя с 250 000 или со 100 000 евро и никогда не доходят до расчета доли от собственного оборота.

Способ не столкнуться с сюрпризом состоит в том, чтобы делать этот расчет при закрытии каждого года, по каждому виду операций отдельно, а не следить только за абсолютными суммами. Самый уязвимый профиль это как раз тот, кто меньше всего думает об информативных декларациях: компания на старте, расходы которой финансирует участник, а продаж почти нет.

Аренда редко приходит одна. Если участник к тому же дал компании деньги взаймы, проценты по этому займу участника компании это другой вид операции со связанным лицом, со своим собственным ключом, а у распределения прибыли есть свои правила, описанные в руководстве о распределении дивидендов. Две на вид скромные операции способны одновременно сдвинуть две доли в расчете правила 3.

Три правила не единственные

Три описанных правила относятся к таблице операций со связанными лицами, но в статье 2 есть еще два пункта, которые тоже обязывают подавать форму. Статья 2.4 требует этого, когда налогоплательщик применяет уменьшение доходов от отдельных нематериальных активов по статье 23 закона о налоге на прибыль, поскольку получает доходы от передачи таких активов связанным лицам: в этом случае нужно заполнить специальный раздел, посвященный этому уменьшению.

Статья 2.5 обязывает подать форму и заполнить блок «операции и ситуации, связанные со странами или территориями, признанными налоговыми гаванями», когда компания совершает операции с такими территориями или владеет связанными с ними ценными бумагами, и формулировка не оставляет пространства для толкования: независимо от суммы.

В обратную сторону работает статья 2.2, которая выводит из информации об операциях со связанными лицами три случая: операции между компаниями одной группы налоговой консолидации, без ущерба для статьи 65.2 закона о налоге на прибыль; операции объединений экономических интересов и временных объединений предприятий со своими участниками, кроме временных объединений, применяющих режим статьи 22; и операции в рамках публичных предложений о продаже или приобретении ценных бумаг.

Для небольшой SL с одним участником и одним администратором ни один из этих случаев обычно не применяется, но знать об их существовании полезно: это и есть разница между чтением всей статьи 2 целиком и пересказом трех правил, который ходит по интернету.

Срок: месяц, следующий за десятью месяцами после закрытия

Статья 4 приказа устанавливает срок фразой, которую стоит прочитать медленно: подача «должна быть осуществлена в месяце, следующем за десятью месяцами после окончания налогового периода, к которому относится представляемая информация». Для календарного года, закрытого 31 декабря 2026 года, десять месяцев после закрытия заканчиваются 31 октября 2027 года, а следующий месяц это ноябрь: окно подачи идет с 1 по 30 ноября 2027 года.

Этот срок наступает намного позже срока modelo 200, который по статье 124.1 закона о налоге на прибыль подается «в течение 25 календарных дней, следующих за 6 месяцами после окончания налогового периода», то есть с 1 по 25 июля при календарном годе. Путаница между двумя календарями встречается часто именно потому, что обе формы говорят об одних и тех же операциях одного и того же года.

Если финансовый год не совпадает с календарным, расчет тот же, только сдвинутый: десять месяцев от закрытия и весь следующий месяц целиком, какую бы дату компания ни выбрала в своем уставе.

Подача электронная и обязательная через интернет: статья 5 приказа отсылает к общим условиям приказа Orden HAP/2194/2013. Отметка этой даты в налоговом календаре компании, отдельно от даты формы 200, как раз и спасает от опоздания из-за уверенности, что у них общий срок.

Подать лишнее не наказывается, не подать наказывается

Статья 198 общего налогового закона квалифицирует как легкое нарушение «непредставление в срок деклараций или расчетов» при условии, что казне не причинен и не может быть причинен экономический ущерб, а это ровно случай информативной формы вроде 232. Статья 198.1 устанавливает фиксированный штраф в 200 евро, а для деклараций, которые требуются в общем порядке во исполнение обязанности по предоставлению информации из статей 93 и 94, штраф в 20 евро за каждый показатель или набор показателей, относящихся к одному и тому же лицу, с минимумом в 300 евро и максимумом в 20 000 евро.

Статья 198.2 уменьшает вдвое и сам штраф, и эти границы, если декларация подана с опозданием, но без предварительного требования администрации. Заметить опоздание самому и подать по собственной инициативе стоит вдвое дешевле, чем дождаться требования.

Чего в этой статье нет ни в одном пункте, так это нарушения за подачу лишнего: наказывается непредставление в срок, а не подача информативной декларации тем, кто не был обязан ее подавать. Отсюда и практическая асимметрия, которая снимает почти все сомнения этого руководства: при разумном сомнении в том, обязывает ли какое-то из правил, подать выходит дешевле, чем не подать.

Стоит также не путать этот штраф с режимом статьи 18.13 закона о налоге на прибыль, который наказывает непредставление, неполное представление или представление ложных данных в документации по трансфертному ценообразованию: 1 000 евро за показатель и 10 000 евро за набор показателей, с ограничением по меньшей из двух величин (10 % от совокупной суммы операций или 1 % от чистой суммы оборота), и только когда администрация не производит корректировок стоимости; если производит, пункт 2 той же статьи превращает это в пропорциональный штраф в 15 % от скорректированных сумм. Это две разные обязанности и два разных режима. Если срок уже прошел, руководство я пропустил срок объясняет, как исправить положение как можно быстрее.

Как это решает kontora

kontora классифицирует ваши операции со связанными лицами исходя из факта хозяйственной жизни, оценивает три правила по вашим реальным цифрам и говорит, появляется ли форма, с указанием причины. Она не выбирает метод оценки: это поле остается пустым, и вы заполняете его в форме налоговой службы, потому что kontora не оценивает операции. Поскольку метод не проставляется, правило 50 % группируется только по виду операции, и это консервативное прочтение: правило срабатывает раньше, а не позже. Она также не закрывает раздел о несотрудничающих юрисдикциях (налоговых гаванях) и уменьшение доходов от нематериальных активов и не готовит специальную документацию по трансфертному ценообразованию. Подаете форму вы сами.

Часто задаваемые вопросы

Читайте также